TRIBUTÁRIO / AULAS XIII e XIV

AULA XIII - ELISÃO E EVASÃO TRIBUTÁRIA

O inciso VII traz a hipótese de evasão fiscal ou evasão tributária.

EVASÃO	ELISÃO
Representa a prática de atos dolosos, fraudulentos ou simulados que resultam no não pagamento de tributo ou na redução do tributo devido	Consiste na prática de atos lícitos que resultam no não pagamento de tributo ou mesmo na redução do tributo devido. É a economia lícita de tributos.
	Falta regulamentação da norma geral antielisiva (art. 116, § único, do CTN).

Na evasão, há a prática de atos ilícitos. O sujeito passivo reduz o tributo ou não paga. Ex.: a chamada “casa-separa”: há duas empresas. A empresa “A” tem um imóvel que vale 1 milhão de reais. A empresa “B” quer comprar este imóvel. Entretanto, em razão do contrato haverá a incidência do ITBI, que é o imposto municipal que incide na transmissão onerosa de bens imóveis. Essas empresas não querem se sujeitar à incidência e realizam uma fusão. A empresa “A” se une com a empresa “B”, fazendo surgir a empresa “AB”. Por conseguinte, elas fazem uma cisão (separação), ficando a empresa “A” com 1 milhão de reais no seu caixa e a “B” com o imóvel. Perceba que houve a transação, mas sem o pagamento do tributo devido. Nessa hipótese, a Fazenda poderá desconsiderar a fusão e a cisão para tributar normalmente a operação em razão da simulação empregada (art. 149, VII, CTN).

A elisão, por sua vez, é a economia lícita de tributos. Ex.: os profissionais autônomos, ao invés de emitirem recibo de pagamento à autônomo (RPA) e receber como pessoa física, é comum que esses profissionais (o advogado tem uma situação um pouco diferente) se unam, constituam uma pessoa jurídica e emitam notas fiscais. Emitindo nota fiscal, é evidente que os profissionais pagam muito menos imposto de renda. O valor é consideravelmente menor. É uma economia lícita de tributos. Não há proibição alguma. Mas, apesar disso, os fiscais da receita olham para essa situação como elisão tributária, já que, ainda que seja lícito constituir pessoa jurídica, esses profissionais não têm nenhuma afinidade entre si. Eles não têm uma sociedade de fato. É só uma situação conveniente para reduzir o tributo. O correto seria cada um emitir seu RPA.

13 SUSPENSÃO, EXCLUSÃO E EXTINÇÃO DO CREDITO TRIBUTÁRIO

13.1 Suspensão: O Crédito Tributário regularmente formalizado, somente se modifica, extingue ou tem sua exigibilidade suspensa quando houver permissão legal para tanto.  Para que ocorra a suspensão do crédito, segundo o artigo 151 do CTN, se faz necessário o surgimento de uma das modalidades enumeradas nos incisos do referido artigo. Entretanto, embora o CTN trate do assunto como suspensão do crédito, o correto é dizer que, ocorrendo aquelas hipóteses, haverá a suspensão da exigibilidade do crédito tributário, por determinado período de tempo, não podendo o fisco promover-lhe a cobrança. Essas modalidades são taxativas:

A) MORATÓRIA: É a dilação do tempo para satisfação da obrigação. Sua previsão pode ser de caráter geral ou individual, (art. 152 do CTN). É a prorrogação ou adiamento do prazo legalmente fixado para pagamento do tributo, concedida pelo credor. Pode ser concedida em caráter geral e em caráter individual. Todo o Sistema Tributário Nacional é informado pelo princípio da competência: só o ente competente poderá instituir ou modificar o tributo a ele outorgado pela CF. Assim, o nascimento, a extinção, a suspensão e a exclusão do crédito tributário somente poderão ser regulados por leis emanadas desse ente tributante, observado o disposto em lei complementar federal.

A União Federal, no caso especialíssimo da concessão de moratória a todas as obrigações em geral, poderá conceder moratória, também quanto a créditos de Estados e Municípios. A referência a "obrigações em geral" abarca todos os débitos vencíveis no período da moratória, como as contas de luz, duplicatas, mensalidades escolares, IPTU, ICMS, IR etc. Ex.: Plano Collor, que resultou no fechamento dos bancos e moratória das obrigações em geral. Somente nesse caso pode ser concedida, quanto a tributos que não sejam da competência da União Federal.

Atenção! Em caráter individual, a moratória é conhecida como parcelamento de débitos fiscais. Nesse caso, não gera direito adquirido, pois pode ser revogada de ofício pela autoridade concedente, sempre que cessadas as causas para sua concessão, ou no caso em que o beneficiado deixe de atender às condições exigidas, como deixar de efetuar o pagamento das prestações.

A moratória, assim como a anistia (modalidade de exclusão do crédito tributário, quanto a penalidades, não incluindo os tributos), diz respeito ao passado, ou seja, apenas aos tributos já lançados ou em processo de lançamento. Os fatos geradores ocorridos após a concessão do benefício não serão abrangidos. Assim como todas as formas de suspensão, extinção e exclusão do crédito tributário, a moratória, especialmente na modalidade de parcelamento, somente poderá ser concedida nos termos que a lei determinar. Esta poderá conceder à autoridade administrativa poder discricionário quanto a determinados aspectos, como o número de parcelas. Poderá fixar o número máximo em que poderá decompor o favor fiscal, ficando a critério da autoridade o estabelecimento do número adequado de parcelas no caso concreto.

Obs.: A moratória não gera direito adquirido, pois poderá ser revogada quando o contribuinte deixar de preencher as condições para a concessão. Ex.: inadimplemento no parcelamento.

A lei que estabelece a moratória deverá especificar o tributo, o prazo, o vencimento etc.

B) DEPÓSITO DE MONTANTE INTEGRAL DO CRÉDITO: O depósito do crédito pode se dar em fase administrativa e judicial. No caso de depósito na esfera administrativa, tem efeito de sustar a atualização monetária. Na esfera judicial o agente fica impedido de ajuizar a ação competente. É o depósito realizado à disposição da autoridade julgadora da coisa litigiosa para que esta a entregue ao vitorioso na discussão.  Ocorre quando o sujeito passivo pretende discutir o crédito tributário na esfera administrativa ou judicial.

O contribuinte, desejoso de discutir um lançamento com o qual não concorda, procede ao depósito do total do crédito discutido. Se vencer, as quantias ser-lhe-ão devolvidas; perdendo, será o depósito convertido em renda e o crédito tributário extinto. Ressalta-se que o depósito não é condição necessária para que se possa discutir na esfera administrativa (isso porque o simples recurso administrativo já suspende a exigibilidade do crédito) ao contrário judicial, onde o depósito é necessário para a suspensão do crédito. Por outro lado, a realização de depósito parcial não obstaculiza a exigência do crédito por parte da Fazenda Pública.

C) AS RECLAMAÇÕES E OS RECURSOS NOS TERMOS DAS LEIS REGULADORAS DO  PROCESSO TRIBUTÁRIO ADMINISTRATIVO: Na pendência de reclamação a administração  não pode inscrever o crédito na dívida ativa; só após o esgotamento da fase administrativa. Concluído o lançamento na forma do artigo 142 do Código Tributário Nacional, há a presunção de legitimidade e exigibilidade. Caso o sujeito passivo da relação jurídica não se conforme com o mesmo poderá apresentar impugnação. Essas impugnações sustam a exigibilidade do crédito, até manifestação da última instância administrativa.

A simples impugnação - reclamação ou defesa do contribuinte -desde que realizada no prazo certo, é medida suficiente para que o débito não seja exigido enquanto a mesma pender de julgamento. Também os recursos voluntários ou de ofício suspendem a exigibilidade do crédito tributário.

No processo administrativo federal temos a reclamação dirigida ao Delegado da Receita Federal e, posteriormente, o recurso administrativo ao Conselho de contribuintes respectivo. Tanto no primeiro quanto no segundo casos haverá a suspensão da exigibilidade do crédito tributário enquanto penderem de julgamento.

D) A CONCESSÃO DE MEDIDA LIMINAR EM MANDADO DE SEGURANÇA: Serve-se o Mandado de Segurança para garantia de direito líquido e certo (art. 5°, inciso LXIX da CF), não amparado por HC ou HD. O mandado de segurança é a ação de que dispõe o contribuinte em defesa do direito liquido e certo, comprovado de plano, ferido ou ameaçado por ilegalidade ou abuso de poder em ato de autoridade pública.

Não basta a impetração do mandado (não confundir mandado/ordem, com mandato/procuração). É preciso que o juiz conceda a liminar para a suspensão do crédito tributário enquanto houver pendência de julgamento. Não concedendo a liminar, poderá o Juiz facultar o depósito do montante integral que, se realizado, suspenderá a exigibilidade do crédito. A data do vencimento do tributo será sempre prevista na lei de regência. Entretanto, se ela a omitir, considerar-se-á vencido o tributo trinta dias após a notificação, ao contribuinte, do lançamento contra ele feito.

13.2 Extinção do crédito:

Quando o contribuinte não pagar o seu débito no vencimento, será ele acrescido de juros e de correção monetária, sem prejuízo da cobrança judicial. Por outro lado, a antecipação de pagamento poderá ser bonificada com um desconto. O processo administrativo disciplina o parágrafo 2°. Tendo dúvida quanto determinada matéria, poderá o contribuinte realizar consulta à administração tributária a que estiver jurisdicionado quanto ao procedimento adequado que deve adotar. Respondida a consulta, terá um prazo de quinze dias para adequar-se, durante o qual não fluirão juros de mora.

A) PAGAMENTO: O artigo 162 disciplina as formas de extinção do crédito tributário pelo pagamento. Na atualidade, o dispositivo de maior utilidade prática é o relativo ao cheque: o crédito tributário somente é considerado extinto após a compensação pelo banco sacado. Os selos e estampilhas foram muito utilizados como meio de pagamento de tributos. Os contribuintes trocavam dinheiro por selos e os utilizavam para pagar os tributos devidos.

Questão: O que é IMPUTAÇÃO DE PAGAMENTO? Havendo vários débitos, relativos a um mesmo contribuinte, a autoridade administrativa receberá o pagamento segundo a ordem determinada em lei, não podendo o contribuinte realizar o pagamento na ordem que preferir. No direito civil, ao contrário do direito tributário, a escolha pode ser feita pelo devedor, indicando o débito a ser quitado em primeiro lugar (art. 163 CTN).

Em Direito Tributário, a ordem é determinada por lei através da sequência enumerada no artigo 163 do CTN. Dessa forma, o devedor quitará, em primeiro lugar, todos aqueles em que figurar como contribuinte, ou seja, aqueles por obrigação própria, para, em seguida, pagar aqueles de responsabilidade, ou seja, onde figurar como responsável.

Em cada um dos grupos, a ordem a ser seguida será a seguinte: (1)  primeiramente as contribuições de melhoria, depois as taxas e, por fim, os impostos; (2) havendo dois tributos de mesma natureza, pagar-se-á primeiro o vencido há mais tempo, ou seja, o que irá prescrever primeiro; (3) havendo dois tributos de mesma natureza e vencidos na mesma data, primeiramente o de maior valor.

Após a quitação dos débitos por obrigação própria, passa-se ao pagamento, na mesma ordem, daqueles decorrentes de responsabilidade.

Questão: Em caso de pagamento indevido, é possível a devolução dos valores ao contribuinte? Se o sujeito passivo pagar uma quantia indevida a título de tributo, seja espontaneamente, seja por erro do órgão arrecadador, terá ele o direito de pedir de volta o que pagou a maior, através da "repetição de indébito", que o CTN consagra sob o título de "pagamento indevido", matéria regulada nos arts. 165 a 169. Em se tratando de tributos diretos, não há dificuldade quanto à restituição. A carga é suportada pelo próprio contribuinte, e o pagamento indevido é ilegal, portanto, passível de devolução. "A restituição de tributos que comportem, por sua natureza, transferência do respectivo encargo financeiro, somente será feita a quem prove haver assumido referido encargo, ou, no caso de tê-lo transferido a terceiro, estar por este expressamente autorizado a recebê-la (art. 166 CTN)". Poderá ocorrer que o contribuinte tenha pago indevidamente não apenas o tributo, mas igualmente multa, juros e correção monetária. Nesse caso, poderá pleitear a restituição de tudo o que pagou a maior. Ressalva o código a multa referente a infrações de caráter formal, que, não prejudicadas, não serão restituídas. Ex.: Contribuinte que emite uma nota fiscal, destaca um valor a maior de IPI, rasura o valor para retificá-lo, mas o setor encarregado pelo recolhimento do IPI não entende a rasura e promove o recolhimento tal como lançado - a maior. O valor recolhido a maior será restituído, mas a multa pela rasura eventualmente aplicada não será restituída.

Questão: Qual é o prazo inicial para a prescrição nas hipóteses de repetição de indébito? A data será a do efetivo pagamento do tributo indevido. É a data impressa na guia de recolhimento bancário por ocasião da autenticação mecânica. Se o contribuinte, na esfera administrativa, dentro do prazo de cinco anos, requerer a restituição e esta lhe for indeferida, poderá demandar em juízo a anulação dessa decisão denegatória de restituição. O prazo para o ajuizamento da ação será de dois anos, contados da data da decisão administrativa definitiva que a houver denegado. Proposta a ação anulatória, interrompida estará a prescrição, recomeçando a contar pelo prazo de um ano.

B) COMPENSAÇÃO: É instituto regulado pelo Direito Civil, e aceito em Direito Tributário, desde que prevista em lei, cabendo à autoridade administrativa autorizar a compensação sempre que o pedido formulado pelo contribuinte se enquadre no permissivo legal. No âmbito da legislação federal, somente podem ser compensados tributos de mesma natureza. Dá-se quando duas pessoas forem simultaneamente credora e devedora uma da outra, as duas obrigações se extinguem até onde se compensarem.

Requisitos:

ð Liquidez das dívidas;

ð Exigibilidade;

ð Reprocidade das obrigações;

ð Fungibilidade da coisa devida.

Diferente do Direito Privado, no campo do Direito Tributário, para que ocorra compensação é necessária previsão legal para que ela se opere (art. 170 do CTN). Dessa forma, conclui-se que o agente público não pode dispor sobre a compensação sem previsão legal, sob pena de responsabilidade funcional. Isso, entretanto, não ocorre com o Direito Privado porque a compensação ocorre de plano, pois, se "A" for ao mesmo tempo credor e devedor de "B", poderá compensar o débito com o crédito correspondente. Se "A", por exemplo, tiver direito a restituição do ISS porque pagou a maior, não poderá compensar com o valor pago a maior por outro débito do ISS, se não houver previsão legal.

C) TRANSAÇÃO: Credor e devedor, por concessões mútuas põem fim ao litígio, extinguindo a relação jurídica (art. 171 do CTN). Na lição do professor Washington de Barros Monteiro. O Código Civil, em seu artigo 1.025 preceitua que é lícito aos interessados prevenirem ou terminarem o litígio mediante concessões mútuas. Já no Direito Tributário, o art. 171, preceitua que os sujeitos ativo e passivo da obrigação tributária podem celebrar transação mediante concessões mútuas, desde que exista previsão legal. Ocorre quando os sujeitos passivo e ativo se concedem vantagens recíprocas com o objetivo de extinguir o crédito tributário. No caso do IPTU, por exemplo, que normalmente vence em doze parcelas mensais, a lei poderá oferecer uma vantagem ao sujeito passivo para que este pague de uma só vez. No caso, o sujeito ativo oferece uma vantagem, desconto, ao sujeito passivo, e este, em contrapartida, oferece uma outra, pagando imediatamente em cota única. A parte paga fora extinta pelo pagamento, enquanto a descontada pela transação.

A lei poderá autorizar à Fazenda Pública, em casos de disputas judiciais relativas a pequenos valores, que promova a transação com o objetivo de findar o litígio e desonerar a Administração, seja poupando o seu aparelho estatal chamado a resolvê-lo, seja recebendo imediatamente a parcela incontroversa.

D) REMISSÃO: Só a lei pode remir; perdoar. Trata-se a remissão do perdão do tributo, e para isso a lei deverá observar os requisitos embutidos no artigo 172 do CTN que são:

ð a situação econômica do contribuinte;

ð erro ou ignorância escusáveis do contribuinte, quanto a matéria de fato;

ð pequeno valor do tributo;

ð considerações de equidade;

ð condições peculiares a determinada região do território de entidade tributante.

A remissão ocorrerá antes ou após o lançamento. Com ela desaparece o direito subjetivo de exigir a prestação e o dever jurídico atribuído ao contribuinte. A remissão poderá abarcar tanto o tributo quanto a penalidade, somente o tributo ou somente a penalidade. É sempre concedida por ato da autoridade administrativa, nos termos da lei. No caso de remissão de dívidas de pequeno valor, esta poderá ser feita diretamente pela lei autorizadora de remissão. Muitas vezes uma empresa, por razões estranhas à sua orientação, pode quedar-se inadimplente junto ao fisco e a sua recuperação representar um valor social maior que o tributo a ser recebido. A exemplo, uma grande, mas única empresa, de pequena cidade, em face de sucessivos planos econômicos, tornou-se inadimplente ante o fisco estadual. Fechar a empresa significaria, igualmente, fechar a cidade. Nesses casos, observada a lei, poderá mostrar-se mais conveniente conceder a remissão dos tributos e eventuais penalidades.

Obs.: A equidade não pode ser utilizada para dispensa de tributo previsto em lei, mas poderá ser invocada para deixar de aplicar penalidade no caso concreto quanto o bom senso assim o determinar em face das circunstâncias materiais verificadas.

Cuidado! Não confunda remissão, isenção e anistia. A primeira é modalidade de extinção do crédito tributário e pode abranger tanto o tributo quanto a penalidade; as últimas são modalidades de exclusão; a Segunda só se reporta ao tributo e a terceira somente à penalidade. A remissão é concedida por despacho fundamentado, nos termos da lei; a anistia é concedida diretamente em lei. Tanto a remissão quanto a anistia dizem respeito a fatos passados, já lançados ou em processo de lançamento, enquanto a isenção abrange somente os fatos geradores futuros.

E) DECADÊNCIA: Consiste na perda do direito, por parte do sujeito ativo, no sentido de efetuar o lançamento, em virtude de sua inércia. É o desaparecimento do próprio direito pelo simples fato de o credor não o exercer no prazo legal. Assim como a prescrição, é o instituto de ordem pública utilizado pelo Direito Tributário e tem como fator determinante da  extinção do crédito tributário o decurso de prazo por inação do credor, que é o Estado. Corre no período subsequente ao fato gerador e antecedente ao lançamento, após a qual correrá a prescrição.

A decadência é a extinção de direito subjetivo em face do não cumprimento pelo seu titular, de formalidade exigida em lei em determinado prazo: atinge o fundo do direito. No direito tributário, decadência é a extinção do crédito tributário com a perda do direito de proceder ao lançamento.

O prazo decadencial para a realização do lançamento é de cinco anos, contados: da data da ocorrência do fato gerador, quanto aos tributos lançados por homologação e na inexistência de dolo, fraude ou simulação; do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido feito, quanto aos demais tributos. Prescricão é a extinção do direito à exigibilidade de determinada prestação em face do não exercício desse direito em determinado prazo estabelecido em lei. No direito tributário é a extinção da exigibilidade do crédito tributário após cinco anos, contados de sua constituição definitiva.

O artigo 173 do CTN, enumera três termos iniciais de diferentes situações para a decadência:

(1) O primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ser efetuado;

(antes da ação fiscal). Ocorrido o fato gerador, nasce a obrigação tributária, surgindo o crédito tributário, tendo o sujeito ativo o direito de constituir esse crédito pelo lançamento. Assim, deve-se verificar em que exercício esse lançamento poderia ser feito, para, então, iniciar a contagem do prazo decadencial para fazê-lo a partir do primeiro dia do exercício seguinte.

(2) A data em que torna definitiva a decisão que por vício formal tenha anulado o lançamento anteriormente efetuado; (antes da ação fiscal). O pagamento antecipado por parte do contribuinte ficará aguardando a homologação pelo fisco até cinco anos contados do fato gerador. Esse prazo é decadência! Não havendo ação fiscal no prazo de cinco anos mencionado ocorrerá o lançamento tácito e eventuais diferenças estarão decaídas, salvo em caso de dolo, fraude ou simulação. Se o contribuinte calcula o tributo devido e antecipa o pagamento do imposto, após cinco anos contados do fato gerador o seu procedimento estará homologado, ainda que tenha ocorrido em erro, salvo se doloso. Havendo dolo, a regra de decadência a ser aplicada é aquela mencionada no inciso I do artigo 173.

(3) A data de realização de qualquer medida preparatória de lançamento. Enquanto não decaído o direito de o fisco fazer o lançamento, poderá iniciar a ação fiscal tendente a fazê-lo. Nesse caso, a decadência será contada do seguinte modo:

ð Da data em que o fisco tiver notificado ao sujeito passivo de qualquer medida preparatória para a constituição do crédito tributário. O fisco inicia ação fiscal através da lavratura do Termo de Início de Ação Fiscal, instrumento que utiliza para colocar o sujeito passivo sob fiscalização. Esse é o primeiro ato preparatório para o lançamento, pois é através dele que o fiscal irá solicitar livros e papéis fiscais que lhe possibilitem calcular os tributos devidos. Dessa data, é contado o prazo decadencial de cinco anos para que o funcionário respectivo faça o lançamento.

ð Da data em que for anulado, por vício formal, o lançamento anteriormente feito. Realizado o lançamento, o funcionário poderá Ter cometido um erro de procedimento que ocasione sua anulação. Nesse caso, o prazo decadencial, para a confecção de um novo, será contado da data em que ficar definitiva a decisão que o houver anulado. Ressalte-se que o prazo decadencial não será contado da data da decisão, mas da data em que se tornar definitiva, quando não mais puder ser objeto de recurso administrativo.

Obs.: Observe-se que a decadência não se interrompe ou é suspensa, apenas tem marcos iniciais distintos, a partir dos quais é contada.

F) PRESCRIÇÃO: É a perda do direito de ação (artigo 174 do Código Tributário Nacional). A partir da notificação do lançamento conta-se o prazo prescricional que poderá ser interrompido desde que ocorra quaisquer circunstâncias elencadas no artigo 174 do CTN:

ð citação pessoal do contribuinte;

ð protesto judicial;

ð constituição em mora do devedor;

ð qualquer ato inequívoco ainda que extrajudicial, que  importe reconhecimento do débito pelo devedor.

Toda vez que ocorrer uma das causas interruptivas despreza-se a parcela de tempo que já foi vencida, contando-se, assim, mais cinco anos. Por outro lado, as situações previstas no artigo 151 do CTN, suspendem a exigibilidade do crédito tributário, assim, recomeça-se a contar o prazo prescricional.

Obs.: Corre após o lançamento, pois, constituído o crédito tributário, surge para o sujeito ativo o direito de ação para a sua cobrança (a ação adequada para a cobrança de créditos fiscais é a Ação de Execução Fiscal prevista na lei 6.830/80). Esse direito, não exercido no prazo de cinco anos contados da constituição definitiva (assim entendido o lançamento contra o qual não possa ser intentado nenhum recurso), não mais poderá ser exercido, pois estará prescrito.

O prazo prescricional de cinco anos será contado não da data em que o lançamento é feito, mas da data em que se torna definitivo. Feito o lançamento, este poderá ser objeto de recurso; havendo recurso, este deverá ser examinado. Somente quando o lançamento não mais puder ser atacado com qualquer recurso administrativo ou pendente de julgamento é que estará definitivo, contando-se desta data o lustro (quinquênio) prescricional.

Diferentemente da decadência, que não pode ser interrompida ou suspensa, a prescrição é suspensa quando estiver suspenso o crédito tributário, e tem seu prazo interrompido nos seguintes casos: a) a citação pessoal feita ao devedor; b) protesto judicial; c) qualquer ato judicial que constitua em mora o devedor; d) qualquer ato inequívoco, ainda que extrajudicial, que importe em reconhecimento do débito pelo devedor.

Ressalte-se que a interrupção da prescrição contra um devedor solidário prejudica ou beneficia todos os demais. A prescrição  é renunciável, o contribuinte pode abrir mão dela  e quitar o seu débito, mesmo prescrito, se o desejar. Isso ocorre porque, na prescrição, o que não morre não é o fundo do direito, mas o direito da Fazenda Pública em promover a cobrança. Não podendo cobrar, a Fazenda Pública não perde o direito ao recebimento, se o contribuinte espontaneamente promover o pagamento. Dessa forma, o pagamento de débito prescrito não enseja pedido de restituição.

Havendo execução fiscal de débito prescrito, incumbe ao embargante alegar, em preliminar, a prescrição. Se o sujeito passivo não o fizer, o juiz continuará a execução, pois a prescrição admite renúncia do devedor.

G) CONVERSÃO DE DEPÓSITO EM RENDA: Para discutir o crédito o sujeito passivo deposita o valor integral do débito. Vencido, o contribuinte, o depósito converte-se em renda, extinguindo-se, via de consequência o dever jurídico do sujeito passivo e o direito subjetivo do sujeito credor. Assim, a conversão do depósito em renda ocorre quando o sujeito passivo, para discutir o crédito tributário, deposita o seu valor integral e sai, posteriormente, derrotado na discussão. Durante processo judicial ou administrativo, a conversão do depósito em renda extingue o crédito tributário. Poderá ocorrer em duas hipóteses: quando o contribuinte desistir da ação ou do recurso ou quando a decisão lhe for desfavorável e transitar em julgado (não mais poderá ser atacada por recurso).

H) PAGAMENTO ANTECIPADO E A HOMOLOGAÇÃO DO LANÇAMENTO: O contribuinte efetua o cálculo do tributo devido e recolhe antecipadamente. É o caso do ICMS e IPI, onde o sujeito passivo tem em mãos todos os elementos para efetuar o pagamento. Esse pagamento extingue a relação jurídica. Assim, o pagamento antecipado e a homologação do lançamento, nos casos de tributos sujeitos ao lançamento por homologação, o contribuinte calcula o montante do tributo devido e o recolhe antecipadamente aos cofres públicos. Sobre a importância paga, ocorre a extinção dos créditos tributário  mediante condição resolutória de ulterior homologação pela fisco.

I) CONSIGNAÇÃO EM PAGAMENTO (artigo 164): Julgada a ação procedente, converte-se o valor depositado em renda. No caso da ação ser julgada improcedente o sujeito ativo cobrará o débito com todos os acréscimos pertinentes. Assim, a consignação em pagamento é o depósito em juízo para liberar o devedor da sujeição ao credor, nas hipóteses de injusta recusa de recebimento. Na consignação em pagamento o devedor faz o depósito e pede a citação do credor, ou supostos credores. O sujeito deve e que pagar, ao contrário do depósito do montante integral em processo de discussão do crédito tributário, onde o contribuinte não concorda com o crédito e deseja discuti-lo. Também será cabível a consignação quando mais de uma pessoa de direito público interno se arvorar em sujeito ativo quanto à mesma obrigação, como no caso de uma residência situada na divisa de dois municípios situados em região metropolitana: o contribuinte poderá receber dois lançamentos de IPTU.

O sujeito passivo poderá consignar a importância correspondente ao crédito tributário na indevida subordinação recebimento deste ao pagamento de outro tributo ou de penalidade ou ao cumprimento de exigência administrativa sem fundamento legal. Julgada procedente a ação de consignação, extingue-se o crédito tributário. Improcedente, total ou parcialmente, o valor consignado será cobrado acrescido de juros de mora, correção monetária e demais penalidades cabíveis.

J) DECISÃO ADMINISTRATIVA IRREFORMÁVEL: Quando o órgão administrativo, em última instância, acolhendo o direito do contribuinte não caiba mais recurso. A decisão administrativa irreformável é aquela  que, favorável ao contribuinte, não mais possa ser objeto de recurso na órbita administrativa. Decidindo a própria Fazenda Pública pela anulação do crédito tributário, não poderá ela intentar ação judicial para reverter sua decisão, motivo pelo qual a decisão administrativa favorável ao contribuinte extingue, em definitivo, o crédito tributário.

K) DECISÃO JUDICIAL PASSADA EM JULGADO: Coisa julgada, ou decisão passada em julgado, é a decisão imutável e indiscutível, contra a qual não seja possível qualquer recurso na  esfera do Poder Judiciário. Favorável ao contribuinte, extingue o crédito tributário. 

AULA XIV – CONTINUAÇÃO – EXCLUSÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO

14 EXCLUSÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO: Dispõe o artigo 175 do Código Tributário Nacional que excluem o crédito tributário: (1) A isenção; e (2) A anistia. São situações em que, mesmo ocorrido o fato gerador e a obrigação tributária, não haverá lançamento e, consequentemente, não haverá o crédito tributário.

É cediço que o poder de isentar ou anistiar é correlato ao poder de criar tributos ou exigir penalidade, devendo haver uma simetria no plano da competência tributária.

São regras comuns tanto à isenção quanto à anistia:

- CTN, 97, que condiciona à reserva legal a disciplina das hipóteses de exclusão do crédito tributário;

- CF, 150, §6º, que trata da exigência de lei específica para a concessão de isenção ou anistia.

- CTN, 111, I, que prevê a utilização compulsória do método literal na interpretação de dispositivos que versem sobre exclusão do crédito tributário;

- CTN, 175, parágrafo único, que determina que mesmo com a exclusão do crédito tributário não se dispensa o cumprimento das obrigações acessórias, ou seja, caso haja concessão de isenção do ICMS (obrigação principal), a norma isentante não implica a dispensa da emissão de nota fiscal (obrigação acessória);

- CTN, 179, §2º, segundo o qual, caso tenhamos a anulação de uma lei concessiva de isenção, que não tenha sido concedida em caráter geral, haverá a exigência dos tributos e dos juros, em regra. A imposição de multa dependerá do comportamento do beneficiário: se ele tiver agido com dolo, para se beneficiar da norma exonerativa sem a merecer, haverá a incidência da multa, cobrando-se, portanto, tributo + juros + multa. Neste caso, o tempo decorrido entre a concessão da isenção e sua revogação não se computará para efeito da prescrição do direito à cobrança do crédito; se ele tiver agido sem dolo, não haverá a incidência da multa, exigindo-se tão somente tributo + juros. Neste caso, a revogação só poderá ocorrer antes de prescrito o referido direito.

A lei isentiva [matéria já estudada], por se referir a tributos, deve total subserviência a tal postulado, devendo desonerar aqueles tributos cujos fatos geradores sejam futuros, estando ainda por ocorrer. Diferentemente, a lei de anistia, sendo vocacionada a retirar a pecha de impontual do inadimplente, só pode conter vigência retrospectiva. Nessa medida, atingirá fatos geradores pretéritos que, originando um ônus obrigacional não adimplido pelo sujeito passivo, coloca-o na condição de impontual e, assim, suscetível à imposição de multa (Sabbag).

14.1 ISENÇÃO: A isenção pode ser concedida de forma geral ou de forma específica. Diz-se que a isenção concedida em caráter geral decorre do fato de que o benefício atinge a generalidade dos sujeitos passivos, independentemente de qualquer comprovação de alguma característica pessoal e particular que dote o beneficiário de certo exclusivismo para fruir o benefício.

Já a isenção em caráter individual decorre de restrição legal do benefício às pessoas que preencham determinados requisitos, de forma que a sua fruição dependerá de requerimento endereçado à Administração Tributária, no qual se comprove o cumprimento dos pressupostos legais (CTN, 179).

A regra que prevalece na seara das isenções é a da revogabilidade plena. Como ressalva, destaca-se um tipo de isenção – a considerada onerosa (bilateral ou contraprestacional), ou seja, a isenção sujeita a prazo certo e a determinadas condições (CTN, 178). Isenção onerosa é aquela temporal + condicional, indicando que o Estado se comprometeu a exonerar o contribuinte-beneficiário por um lapso temporal respectivo, arcando com o custo do tempo, enquanto o contribuinte se predispôs a cumprir determinadas condições exigidas pelo Fisco desonerador, arcando com o custo do benefício.

A isenção, salvo se concedida por prazo certo e em função de determinadas condições, pode ser revogada ou modificada por lei, a qualquer tempo, observado o princípio da anterioridade.

Em termos práticos, adaptando o inciso III, do artigo 104, CTN, à idéia de anterioridade vigente, em uma tentativa de interpretá-la de acordo com a dicção da CF, a lei que extinguir uma isenção, ou mesmo aquela que reduzir uma isenção, entrará em vigor no primeiro dia do exercício financeiro seguinte, no entanto, duas ressalvas devem ser consideradas:

- na situação descrita no CTN, 178, em que haverá um tipo privilegiado de isenção (aquela concedida por prazo certo e sob determinada condição). Nesse caso, haverá irrevogabilidade do benefício isencional. É o que diz a súmula 544, do STF.

- na situação de a própria lei revogadora ou diminuidora da isenção estabelecer um início de vigência para data posterior ao dia 1º de janeiro do ano subsecutivo da publicação da norma. Nesse caso, a data de entrada em vigor não será aquela prevista no caput (primeiro dia do exercício financeiro seguinte), mas o dia estipulado na lei revogadora ou diminuidora da isenção.

O fato de estar isento da responsabilidade de pagar determinado tributo, não exime de cumprir com a obrigação acessória.

Mesmo que se celebre um contrato, é da natureza da isenção que ela tenha previsão em lei. A lei concessiva da isenção deve ser editada pela pessoa que detém a competência tributária para instituir o tributo. Ademais, a lei que concede uma isenção deve ser específica, conforme o artigo 150, §6º, da CF. Logo, não se admite lei isentante geral, devendo a norma ou tratar apenas de isenção, ou versar sobre um imposto de maneira específica.

Perceba que a lei que deve isentar, como regra, é a ordinária. Contudo, pode haver situações de isenção previstas em lei complementar, como nos casos cuja instituição do tributo adstringe-se a tal norma.

Cuidado! A isenção se dá somente antes da constituição do tributo. Depois de constituído, só se fala em remissão.

A isenção não se estende às taxas, contribuições de melhorias (tributos bilaterais) e tributos instituídos após sua concessão (isenções em branco) (ex.: imposto sobre grandes fortunas), salvo disposição de lei em contrário. Não há como isentar alguém de algo que não existia.

De acordo com o parágrafo único do art. 176, CTN, é possível afirmar que a isenção pode abranger parte do território da entidade tributante, levando-se em consideração as particularidades locais. Trata-se da chamada isenção geográfica.

No entanto, deve-se observar o princípio da uniformidade geográfica previsto no art. 151, I, CF, que proíbe à União instituir tributo que não seja uniforme em todo o território nacional ou que implique distinção ou preferência em relação a Estado, DF ou Município, em detrimento de outro, admitida a concessão de incentivos fiscais destinados a promover o equilíbrio do desenvolvimento socioeconômico entre as diferentes regiões do país. Destaque-se que a isenção ou incentivo fiscal para certa região só podem estar justificados na exceção constante do dispositivo constitucional citado, exsurgindo no bojo da necessidade de equilíbrio do desenvolvimento socioeconômico entre as diferentes regiões do país.

Art. 179 – IPTU de idosos, pensionistas.

No plano prático, caso o contribuinte seja isento de IPVA, com reconhecimento da isenção concedida em caráter individual, deve fazer prova anual da manutenção das condições necessárias à fruição da benesse legal, sob pena de ver cessados os efeitos protetores da norma no primeiro dia do período no qual o interessado deixar de proceder à comprovação solicitada.

Ainda, segundo o §2º, do artigo 179, c/c art. 155, do CTN, a isenção, quando concedida em caráter individual, não gera direito adquirido, podendo ser revogada nos casos de fruição do benefício sem a satisfação das condições.

Será possível exigir, em face do ato revogatório, o tributo e os juros de mora. A estes acrescer-se-á a multa, caso o beneficiário, ou terceiro em benefício dele, tenha obtido o favor legal com dolo ou simulação, fazendo com que não se compute, para efeitos de prescrição, o tempo decorrido entre a concessão da isenção e a sua revogação (CTN 155).

Nos casos de revogação do benefício, por exemplo, da moratória, tendo havido a obtenção do favor legal por meio de comportamento doloso, o prazo de prescrição não correrá entre a data de concessão do benefício e sua revogação. Tal situação não se mostra possível no plano da isenção, uma vez que se trata de causa excludente do crédito tributário, ou seja, inibitória do próprio lançamento. Se não há crédito tributário devidamente constituído, pela força obstativa da lei isencional, não há que se falar em perda do direito de ajuizamento de uma ação de cobrança, no bojo da prescrição.

14.2 ANISTIA: Na remissão o crédito já está gerado, constituído, e veio o perdão do tributo. Isenção, por sua vez, antecede o nascimento dos tributos (não preciso pagar, mas nem chegou a nascer).

A anistia perdoa também o crédito tributário, mas não tributos; refere-se a multa, encargos, juros, dependendo da lei. A anistia não mexe no tributo.

Segundo Sabbag, a anistia é uma causa de exclusão do crédito tributário, consistente no perdão legal das penalidades pecuniárias antes da ocorrência do lançamento da multa. Com efeito, a anistia é o perdão de infrações, do que decorre a inaplicabilidade da sanção.

Vale dizer que a anistia visa ao perdão da falta, da infração, impedindo que surja o crédito tributário correspondente à multa exigível pelo descumprimento do dever obrigacional tributário.

Para Luciano Amaro, a anistia não elimina a antijuridicidade do ato; ele continua correspondendo a uma conduta contrária à lei; o que se dá é que a anistia altera a consequência jurídica do ato ilegal praticado, ao afastar, com o perdão, o castigo cominado pela lei.

A anistia, consistindo-se no perdão da falta cometida pelo contribuinte, bem como das penalidades desse fato decorrentes, abrange exclusivamente as infrações cometidas antes da vigência da lei que a concedeu, o que a torna de efeito retrospectivo, diferentemente da isenção, cuja lei deve conter vigência prospectiva. Assim, a anistia somente perdoa infrações cometidas anteriormente. Se a lei concessiva da anistia for editada hoje e eu cometer a infração amanhã, ela não será excluída.

Destaque-se que só se anistiam alguns dos fatos passados, quais sejam, aqueles que ainda não foram punidos. Quem tenha praticado a infração e já tenha sofrido a sanção legalmente cominada não é perdoado; aquele que, com maior sorte, ainda não tiver sido apanhado pelo Fisco é beneficiado.

Existem dois momentos temporais que delineiam a possibilidade de concessão do benefício da anistia. É que ela somente pode ser concedida após o cometimento da infração e antes do lançamento da penalidade pecuniária, uma vez que, se o crédito já estiver constituído, a dispensa somente poderá ser realizada pela via da remissão, configurando hipótese de extinção do crédito tributário.

Conforme CTN 181, a anistia pode ser geral ou limitada. A limitada corresponde às infrações relativas a determinado tributo; às infrações punidas com penalidades pecuniárias até determinado montante, conjugadas ou não com penalidades de outra natureza; à determinada região do território da entidade tributante, em função de condições peculiares; sob condição do pagamento de tributo no prazo fixado pela lei concessiva do favor ou pela autoridade administrativa.

A exclusão do crédito tributário, quer quanto à anistia quer quanto à isenção, não dispensa o cumprimento das obrigações tributárias acessórias, dependentes da obrigação principal cujo crédito seja excluído. Portanto, o sujeito passivo anistiado continua obrigado a cumprir as prestações positivas ou negativas não correspondentes ao pagamento de tributo, além de continuar obrigado a arcar com o valor principal do crédito exigido

Ressalta-se, ainda, que a anistia não alcança os atos qualificados como crime, contravenção, dolo, fraude ou simulação e, salvo disposição em contrário, aqueles praticados em conluio (concerto voluntário entre mais de uma pessoa para a prática do ilícito).

A anistia poderá ser invalidada através da anulação do ato concessivo ou do reconhecimento de sua nulidade, sempre que comprovado que o beneficiário não preenchia as condições nem cumpria os requisitos previstos na lei.

Sendo a isenção e a anistia causas excludentes do crédito tributário, despontando ambas após o nascimento da obrigação tributária e antes do lançamento, na visão clássica da doutrina, não é possível imaginar um tributo ou multa já lançados, sendo alvos de isenção ou anistia, respectivamente, restando, somente, a remissão.

Questão: Qual a diferença entre anistia, isenção, alíquota zero, remissão e imunidade? A alíquota zero, cujo efeito, ao suspender a tributação, assemelha-se ao da isenção. Entretanto, enquanto a isenção suspende todos os elementos do fato gerador, a alíquota zero apenas nulifica um dos elementos do fato gerador. Quanto à imunidade, enquanto o legislador contribuinte, apegado ao cumprimento de valores constitucionais inafastáveis, imuniza o tributo, o legislador infraconstitucional isenta o tributo, levando em consideração as questões de ordem sociopolítica ou socioeconômica, e, anistia a multa, buscando retirar a pecha de impontualidade do devedor da obrigação tributária. A imunidade é uma proibição constitucional de incidência da regra da tributação, obstaculizando a ação normativa do legislador ordinário, ou seja, é norma constitucional que veda a incidência legal. Por sua vez, a isenção e a anistia são normas obstativas do lançamento, ainda que a lei tributária tenha incidido. Por sua vez, na remissão, o crédito tributário será plenamente constituído por meio do lançamento, sobrevindo uma lei que perdoa o tributo ou multa já lançados, fulminando, por extinção, o crédito tributário.