TRIBUTÁRIO / AULA VIII E IX

AULA VIII – FONTES DO DIREITO TIBUTÁRIO

8.1 Conceito de Fonte: A palavra fonte significa origem ou causa de alguma coisa. Fonte do direito tributário refere-se à origem do direito tributário.

8.2Classificação das fontes: O direito tributário possui fontes formais e materiais.

Fontes materiais: As fontes materiais são os fatos do mundo real sobre os quais haverá a incidência tributária. São os fatos geradores da incidência tributária. Ex.: Os produtos industrializados; as operações de crédito etc.

Fontes formais: As fontes formais são os atos normativos que introduzem regras tributárias no sistema jurídico. São formadas pelas normas constitucionais, emendas constitucionais, leis complementares, leis ordinárias, medidas provisórias, leis delegadas, decretos legislativos e resoluções (art. 59 da CF).

8.3 Espécies de fontes formais:

                       

ð Fontes formais primárias (principais ou imediatas): São fontes que modificam o ordenamento jurídico. Ex: Constituição Federal, emenda constitucional, lei complementar, lei ordinária, lei delegada, decreto legislativo, resolução etc.

ð Fontes formais secundárias: Diferentemente das fontes primárias, não modificam o ordenamento jurídico, apenas conferem executividade aos dispositivos primários. Ex.: Decreto regulamentar, regulamento, instruções ministeriais, ordens de serviço, normas complementares etc.

8.4 Fonte do direito tributário: Somente a Lei (regra escrita expedida pelo poder competente, dotada de obrigatoriedade e generalidade para ordenar condutas humanas) é fonte do direito tributário. Ficaram excluídas a doutrina, jurisprudência e costume.

8.5 Instrumentos normativos que criam tributos

A Constituição Federal, como já estudado, não cria nenhum tributo, apenas estabelece competências (regra matriz de cada tributo) para que as pessoas políticas os criem através de lei (Princípio da legalidade). Portanto, é a lei que obriga o pagamento do tributo e não a Constituição Federal (Sabbag).

Da mesma forma que só é possível criar ou majorar tributos por meio de lei, também só é possível diminuir ou isentar tributos, perdoar débitos, descrever infrações e cominar sanções, criar obrigações acessórias etc., por meio de lei (art. 97 do CTN). [matéria já estudada]

Como visto, os tributos podem ser criados por:

Medida provisória: A medida provisória, embora tenha força de lei, não é lei. Possui vigência e eficácia sob a condição de ser um dia aprovada pelo Congresso Nacional.

“Em caso de relevância e urgência, o Presidente da República poderá adotar medidas provisórias, com força de lei, devendo submetê-las de imediato ao Congresso Nacional” (art. 62 da CF).

A medida provisória que implicar em instituição (criação) ou majoração (aumento) de impostos, salvo imposto sobre importação (II), imposto sobre exportação (IE), imposto sobre produtos industrializados (IPI), imposto sobre operações financeiras (IOF) e imposto extraordinário, só entrará em vigor (produzirá efeitos) no exercício financeiro seguinte se tiver sido convertida em lei até o ultimo dia daquele exercício em que foi editada (art 62, §2º da CF).

“É vedada a adoção de medidas provisórias sobre matéria reservada a lei complementar” (art. 62, §1º, III da CF).

As taxas e contribuições de melhoria não podem ser instituídas por meio de medida provisória.

Lei complementar: é a espécie normativa utilizada nas matérias expressamente previstas na Constituição Federal. As hipóteses de regulamentação da Constituição por meio de lei complementar foram taxativamente previstas na Constituição Federal.

Quando o constituinte quer se referir a uma lei complementar trará no texto a expressão “lei complementar”. Ex.: Lei complementar disporá sobre a elaboração, redação, alteração e consolidação das leis (art. 59, parágrafo único da CF).

A lei complementar será aprovada por maioria absoluta de seus membros (art. 69 da CF). Maioria absoluta refere-se aos membros integrantes da casa.

O Código Tributário Nacional foi recepcionado pela CF/88 como lei complementar, assim a sua alteração só pode ser feita por meio de lei complementar.

Se lei ordinária tratar de matéria reservada a lei complementar haverá uma inconstitucionalidade formal. Entretanto, se uma lei complementar tratar de matéria reservada a lei ordinária não haverá invalidade, sendo apenas considerada como lei ordinária.

“É vedada a adoção de medidas provisórias sobre matéria reservada a lei complementar” (art. 62, §1º, III da CF).

A lei complementar poderá instituir empréstimos compulsórios (art. 148 da CF), impostos sobre grandes fortunas (art. 153, VII da CF); impostos de competência impositiva residual da União (art. 154, I da CF) e contribuições para a seguridade social no uso da competência residual (art. 195, §4º da CF).

Cabe a lei complementar:

Dispor sobre conflito de competência, em matéria tributária, entre União, Estados, Municípios e Distrito Federal (art. 146, I da CF).

Regular as limitações constitucionais ao poder de tributar (art 146, II da CF).

Estabelecer normas gerais em matéria tributária, especialmente sobre (art. 146, III da CF):

ð Definição tributos e suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados na Constituição Federal, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes (art 146, III, “a” da CF).

ð Obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários (art 146, III, “b” da CF).

ð Adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas sociedades cooperativas (art 146, III, “c” da CF).

ð Definição de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e para empresas de pequeno porte, inclusive regimes especiais e simplificados, no caso do ICMS, das contribuições previstas no art. 195, I e §§ 12 e 13, e da contribuição a que se refere o artigo 239 da Constituição (art 146, III, “d” da CF): A lei complementar que tratar do supersimples também poderá instituir regime único de arrecadação dos impostos e contribuições da União, dos Estados, do Distrito Federal e Municípios, observado que (art. 146, parágrafo único da CF):

a)     Será opcional para o contribuinte (art. 146, parágrafo único, I da CF).

b)    Poderão ser estabelecidas condições de enquadramento diferenciadas por Estado (art. 146, parágrafo único, II da CF).

c)     O recolhimento será unificado e centralizado, e a distribuição da parcela de recursos pertencentes aos respectivos entes federados será imediata, vedada qualquer retenção ou condicionamento (art. 146, parágrafo único, III da CF).

d)    A arrecadação, a fiscalização e a cobrança poderão ser compartilhadas pelos entes federados, adotado cadastro nacional único de contribuintes (art. 146, parágrafo único, IV da CF).

“Lei complementar poderá estabelecer critérios especiais de tributação, com o objetivo de prevenir desequilíbrios da concorrência, sem prejuízo da competência de a União, por lei, estabelecer normas de igual objetivo” (art.146-A da CF).

Lei ordinária: Lei ordinária é a espécie normativa utilizada nas matérias em que não cabe lei complementar, decreto legislativo e resolução. Assim, o campo material das leis ordinárias é residual.

O texto constitucional se referirá a lei ordinária apenas como lei, sem a utilização do adjetivo “ordinária”, visto que este está implícito. Mas quando quer diferenciá-la de outra espécie normativa, normalmente traz a “expressão lei ordinária”.

Embora o constituinte apenas a mencione como lei, não podemos nos esquecer de que o nome dessa espécie normativa no próprio texto constitucional é lei ordinária (art. 59 da CF).

A lei ordinária será aprovada por maioria simples (relativa) de seus membros. Maioria relativa refere-se ao número de presentes na sessão ou reunião. Geralmente, é o veículo adequado para a criação de tributos.

A lei complementar irá tratar da elaboração, redação, alteração e consolidações das leis (art. 59, parágrafo único da CF). Atualmente é a LC 95/98, com alterações promovidas pela LC 107/01, que cuida do processo legislativo.

8.6 Instrumentos que regulamentam a lei

Os instrumentos que regulamentam a lei não podem dispor de forma contrária à lei:

Decreto legislativo: Decreto Legislativo é a espécie normativa utilizada nas hipóteses de competência exclusiva do Congresso Nacional (art. 49 da CF). As regras sobre seu procedimento estão previstas no regimento interno.

No campo tributário, têm maior relevância os decretos legislativos que ratificam tratados e convenções internacionais.

Resolução: Resolução é a espécie normativa utilizada nas hipóteses de competência privativa da Câmara dos Deputados, do Senado Federal ou do Congresso Nacional. (art. 51 e 52 da CF). As regras sobre seu procedimento estão previstas no regimento interno.

No campo tributário, têm maior relevância as resoluções editadas pelo Senado Federal, que estipulam as alíquotas mínimas e máximas de alguns impostos. Ex: “Resolução do Senado Federal de iniciativa do Presidente da República ou de 1/3 dos Senadores, aprovada pela maioria absoluta de seus membros, estabelecerá as alíquotas aplicáveis as operações e prestações interestaduais e de exportação” (art 155, IV da CF).

Decretos e regulamentos: Decretos e regulamentos são os atos normativos de competência privativa do Chefe do Executivo, que a função de promover a fiel execução da lei (art 84, IV da CF).

O Congresso Nacional, verificando que o regulamento viola lei, tem o poder de suspender eficácia do mesmo através de um decreto legislativo (art. 49, V da CF).

Instrução Ministerial: Instrução Ministerial é o ato normativo que tem por fim promover a execução das leis, decretos e regulamentos.

“Compete ao Ministro de Estado, além de outras atribuições estabelecidas nesta Constituição e na lei: expedir instruções para a execução das leis, decretos e regulamentos” (art. 87, II da CF).

Portaria: Portaria, no campo tributário, é ato interorgânico que disciplina assuntos internos da repartição fazendária. Ex: Escala de férias, rodízio de almoço.  Na prática criam tributos e obrigações acessórias.

Ordem de Serviço: Ordem de serviço, no campo tributário, é o ato administrativo que determina ao subordinado a realização de uma diligência fiscal. Se a ordem for manifestamente ilegal, pode e deve ser descumprida.

Normas complementares: São normas complementares das leis, tratados e das convenções internacionais e dos decretos (art. 100 CTN):

ð Os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas (art. 100, I do CTN).

ð As decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa, a que a lei atribua eficácia normativa (art. 100, II do CTN).

ð As práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas (art. 100, III do CTN).

ð Os convênios que entre si celebrem a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios (art. 100, IV do CTN).

AULA IX - Vigência e Aplicação Das Leis Tributárias no Tempo e no Espaço

“A vigência no espaço e no tempo, da legislação tributária, rege-se pelas disposições legais aplicáveis às normas jurídicas em geral, ressalvado o previsto neste Capítulo” (art. 101 do CTN).

Vigência: É a qualidade daquilo que está em vigor. A lei está em vigor quando apta a produzir os seus efeitos.

Entrada em vigor da lei tributária: A lei tributária entra em vigor (tem potencialidade para incidir no caso concreto) na data que ela própria apontar. Se nada dispuser, as leis entram em vigor, no Brasil, 45 dias após sua publicação, salvo disposição em contrário, e no exterior (Territórios fictos como embaixadas, aeronaves e etc), em 3 meses após sua publicação (art. 1º e §1º da LINDB).

Segundo a Lei complementar 95/98, alterada pela Lei complementar 107/01, a lei não pode entrar em vigor na data da sua publicação, salvo se de pouca importância. “A vigência da lei será indicada de forma expressa e de modo a contemplar prazo razoável para que dela se tenha amplo conhecimento, reservada a cláusula “entra em vigor na data de sua publicação” para as leis de pequena repercussão” (art. 8 da Lei 95/98). Para muitos doutrinadores, tal disposição é inconstitucional, visto que as funções legislativas estão expostas na Constituição Federal e não poderiam ser ampliadas por meio de uma lei complementar.

9.1 Entrada em vigor da lei que cria ou aumenta tributos:

A lei que cria ou aumenta tributos só pode entrar em vigor no 1º dia do exercício financeiro seguinte ao que ocorreu a publicação. O tributo, ao entrar em vigor, fica com sua eficácia suspensa até o início do próximo exercício financeiro quando incidirá (artigo 150, III, “b” da CF). Há exceções ao princípio da anterioridade que serão estudadas nos princípios constitucionais do direito tributário (art. 150, § 1º da CF).

A emenda constitucional 42/2003 trouxe mais uma limitação ao poder de tributar, dispondo que a União, Estados, Distrito Federal e Municípios não podem cobrar tributos antes de 90 dias da publicação da lei que os criou ou aumentou (art. 150, III, “c” da CF). Assim, além de só poderem ser cobrados no exercício financeiro seguinte ao da publicação, deve existir um intervalo de 90 dias entre a publicação e a entrada em vigor da lei. Há exceções ao artigo 150, III, “c” da CF que serão estudadas no momento oportuno.

A medida provisória que implicar em instituição (criação) ou majoração (aumento) de impostos, salvo imposto sobre importação (II), imposto sobre exportação (IE), impostos sobre produtos industrializados (IPI), imposto sobre operações financeiras (IOF) e imposto extraordinário, só entrará em vigor (produzirá efeitos) no exercício financeiro seguinte se tiver sido convertida em lei até o último dia daquele exercício em que foi editada (art 62, §2º da CF).

9.2 Entrada em vigor das normas complementares:

Tendo em vista que há disposição no Código Tributário Nacional, não se aplica a Lei de introdução ao Código Civil, mas sim o artigo 103 do Código Tributário Nacional.

ð Os atos administrativos expedidos pelas autoridades administrativas entram em vigor na data da sua publicação, salvo disposição em contrário (art. 103, I CTN).

ð As decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativas, a que a lei atribua eficácia normativa, entram em vigor 30 dias após a data da sua publicação, salvo disposição em contrário (art. 103, II CTN).

ð Os convênios entram em vigor na data que estabelecerem, salvo disposição em contrário (art. 103, III CTN).

Vacatio legis: Vacatio legis é o período entre a publicação da lei e sua vigência, que tem a função de dar conhecimento da lei aos futuros destinatários.

Quanto mais complexa for a matéria em questão, mais se estende a “vacatio legis”. A Constituição Federal não regula a “vacatio legis”, deixando a questão ao arbítrio do legislador.

Publicação: É a inserção do texto na imprensa para que se torne conhecida. É um requisito de eficácia da lei, tanto que sua falta ou sua publicação irregular acarreta a inexistência jurídica da lei (impede que a lei produza seus efeitos regular). 

A notificação é feita sempre na pessoa do notificado, já a publicação gera uma presunção absoluta de conhecimento, não exigindo assim um conhecimento efetivo da lei por seus destinatários.

A obrigatoriedade da lei só ocorre com a entrada em vigor, que pode se dar com a publicação ou depois de cessada a “vacatio legis”.

A ignorância da lei não escusa o destinatário de cumpri-la e nem o infrator que a descumpriu. Entretanto, segundo o artigo 8º da Lei das Contravenções Penais (Decreto-lei 3688/41), “no caso de ignorância ou errada compreensão da lei, quando escusáveis, a pena pode deixar de ser aplicada”.

Efeitos da publicação da lei:

Efeito certificatório: Proclama “erga omnes” que a ordem jurídica foi alterada.

Permite que o contribuinte possa se valer da elisão fiscal, isto é, de um meio lícito de evitar ou diminuir a carga tributária.

A elisão fiscal não se confunde com a evasão fiscal, que é meio ilícito de evitar ou diminuir a carga tributária. Como exemplo de evasão fiscal temos a venda de mercadorias sem nota fiscal e o não pagamento de ICMS. Trata-se de crime contra a ordem tributária. (art. 1º da Lei 8137/90).

A publicação é obrigatória, ou seja, o chefe do Poder Executivo, após ter sancionado e promulgado a lei, não pode omitir ou retardar a sua publicação, sob pena de cometer crime de responsabilidade (proibido veto de bolso).

Imprensa: A lei tributária federal deve ser publicada no Diário oficial da União; A lei tributária estadual, no Diário Oficial do Estado; A lei tributária distrital, no Diário Oficial do Distrito Federal e a lei tributária municipal, no Diário Oficial do Município.

 Entretanto, se não existir Diário Oficial Municipal, a lei tributária municipal deverá ser publicada nos periódicos de circulação local. Alguns municípios, por cautela, afixam, ainda, no quadro mural do Município. Ex: Porta da Câmara ou do Município.

Revogação: É a perda da validade da lei assim que outra entra em vigor. A lei produz efeitos até ser modificada ou revogada por outra lei, a menos que já tenha prazo estipulado para desaparecer, como o caso da lei tributária de vigência temporária (art. 2º da LINDB).

A revogação pode ser total (ab-rogação) ou parcial (derrogação), desde que pela mesma pessoa política que havia instituído a lei anteriormente. Não precisa ser pelo mesmo instrumento normativo, contanto que seja de igual hierarquia (do mesmo gênero, mas não do mesmo tipo). Ex.: Decreto–lei deve ser revogado por uma lei ordinária.

Lei especial e lei geral: A lei tributária de caráter geral não revoga nem é revogada pela lei tributária de caráter especial. Ex: O art. 174 do CTN dispõe que a prescrição da ação de cobrança dos tributos em geral ocorre em 5 anos. O art. 46 da lei 8212/91 determina que a prescrição da ação de cobrança das ações das contribuições sociais ocorre em 10 anos. Uma lei não revoga a outra, convivendo assim em harmonia.

Repristinação: Repristinação é a restauração automática de vigência da lei revogada pela revogação da lei dela revogadora. Com a revogação da lei revogadora voltava a vigorar a lei revogada.

No Brasil não há repristinação, pois nem a Constituição opera o efeito automático de restauração, ou seja, ela só recepciona dispositivos da anterior por disposição expressa. Há alguns autores que afirmam ser possível a repristinação desde que a lei posterior assim expressamente requeira.

Portanto, não há o efeito repristinatório no direito tributário, mas nada impede que uma lei possa copiar palavras da lei ou aludir a lei anterior.